5.税率。根据“力差，则计其工食之费，量为增减;银差，则计其交纳之费，加以增耗”可以得知，课税时要根据力差的工食费用和银差原缴纳数量进行加减和调整。这样的话，实行一条鞭法后的税率应该与原先的税率高低差别不大。

　　四、“一条鞭法”的现实意义

　　400多年前实施的一条鞭法早已成为历史，但是他所体现的税制设计原则，永远不会成为历史。一条鞭法所体现的税制设计原则，无论是对于目前，还是对于未来的税制改革，都具有一定的现实意义，这一点主要体现在税收制度的设计方面。主要包括以下几个方面：

　　1.简化原则

　　税制设计的简化原则在一条鞭法中具有明确的体现。比如，均瑶有银差与力差之分，一条鞭法将力差改为征银，即“一概征银”，简化了差役。“一条鞭法通计一省丁粮，均派一省徭役，于是均徭役、里甲与两税为一。”再比如，“凡额办、派办、京库岁需与存留供亿诸费，以及土贡方物，悉并为一条”，就是说把原先的额办、派办、京库岁需和存留供亿各种等杂费和土贡方物合并。一条鞭法合并多个纳税项目，等于简化了税制，体现了税制设计的简化原则。

　　税制设计的简化原则，是我国的税制改革的一个重要原则。比如，1971年的工商税制改革的主要内容就是合并税种、税目和税率，以便简化税制。当时把工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税、屠宰税合并为工商税;把税目由过去的l08个减为44个;把税率由过去的141个，减为80个。

　　2.低税率原则

　　税制设计的低税率原则在一条鞭法中也有展现。“力差，则计其工食之费，量为增减;银差，则计其交纳之费，加以增耗”，就是说要度量力差的工资和生活费用，然后根据费用高低进行增加或减少;要根据银差所交多少，再进行增加或减少。可见，一条鞭法涉及到了减少缴纳税收的内容，体现了税制设计的低税率原则。⑥

　　现代西方税收理论认为，税率会影响纳税人行为的选择，高税率会使经济人行为发生扭曲，影响社会福利总量。基于此，低税率成了西方税制改革和我国税制改革的一个重要原则。西方国家减税的浪潮和我国个人所得税扣除额不断提高就是一个很好的例子。我国现阶段税制改革中也有此方面的体现。比如，2008年1月1日颁布实施的《中华人民共和国企业所得税法》，合并了内外资企业所得税，把企业所得税税率统一定为25%，减少了税率等级，在一定程度上简化了税制。

　　3.公平原则

　　税制设计的公平原则，在一条鞭法实施后的历史文献中也有记载。如“条鞭之善者，以为均丁粮、消冒滥、息赔累、简明目、寝觊觎、屈市猾、平贫富、清册籍，一举而官民积弊皆反，天下孰有愉快于斯者乎!”⑦ 。在封建社会，土地是人们最重要的生产资料，占有的土地越多，纳税能力越强;反之，纳税能力越弱。一条鞭法对差役部分“以田为宗”，实行摊派，这就降低了农民的不合理负担，增加了大土地所有者的税收负担，体现了税制设计的纵向公平原则。

　　对于税制设计的公平原则，人们一般从横向公平和纵向公平两个角度来考量。纳税能力或经济能力相同的人缴纳数额相同的税收，称作“横向公平”。也就是说，如果在征税之前两个人的福利水平相同，在征税之后，他们的福利水平也应该相同。纳税能力或经济能力不同的人缴纳数额不同的税收，称作“纵向公平”。纵向公平要求做到能力大者多纳税，能力小者少纳税，无能力者不纳税。比如，个人所得税扣除额的提高就是为了降低低收入阶层的税收负担，增加高收入阶层的税收负担，实现税制设计的纵向公平。

　　4.效率原则

　　实行一条鞭法以前，田赋中本色粮的缴纳和储运都要由里长和粮长协助办理，耗费了大量的人力物力。实行一条鞭法以后，官府直接把赋役清单发给各户，各户直接把赋役交给官府，“丁粮毕输于官”，去除了里长和粮长的重役及痛苦和徇私舞弊、耗损公粮的弊端，恰如古文记载的：“均瑶、里甲与两税为一，小民得无扰，而事易集”⑧。由于以银纳税比以实物纳税运输轻便，使得赋役的缴纳、运输等也非常方便，节约了税收征纳成本，既提高了课税的行政效率，又提高了课税的经济效率。实行“一条鞭法”，简化了赋役的征收手续，改变了以往赋与役分开征收的办法，使两者合而为一，并出现了“摊丁入亩”的趋势，促进了生产力的发展。4

　　在税制设计过程中，人们经常把效率原则作为衡量税收制度优劣的一个重要标准。人们不仅评价税收制度所形成的行政效率，还评价他对资源配置的影响效应，即经济效率。较低的行政效率一般说来总是阻碍经济效率的提高，而较高的行政效率一般说来总是能够促进经济效率的提高的，也就是说，税收制度所形成的行政效率与资源配置的经济效率往往是相互联系的。

　　五、总结

　　一条鞭法是我国封建社会商品经济发展到一定历史阶段的产物，是继唐两税法后，我国赋税史上的又一次具有历史意义的深刻变革。他所体现的税制设计思想和原则，对现阶段以及未来的税制改革的启示作用是很大的。现阶段，中外税制设计所体现的税制设计思想在一条鞭法中几乎都有所体现。一条鞭法已经具有赋役制向租税制过渡的发展倾向，他的推行及其后来的发展，反映了封建生产关系的量变过程，孕育着资本主义的萌芽。他所体现的税制设计原则比威廉·配第(1623～1687年) 在《赋税论》提出的“公平、简便、节省”三原则早上几十年。任何一种制度，都有其不可避免的天生缺陷，一条鞭法也不例外。比如，一条鞭法规定赋役额以原有数额为准，这就等于把原先的各种摊派合法化。此外，由于我国地域辽阔，南北方差距较大，把一条鞭法作为一种统一的税收制度而在全国推广，难免出现“水土不服”的情况。但是，一条鞭法所体现的税制设计思想对于今天税制改革的指导意义仍不容忽视，它的历史意义不容否定。

　　注释：

　　①《张文忠公全集》书牍九《答总宪李渐庵言驿递条编任怨》.

　　②《明经世文编》卷一八七，霍韬《修书陈言疏》.

　　③《明史》卷二零二《孙应奎传》.

　　④ 本人认为，即使军田缴纳税收，那么税率也是相当低的。因为，军田生产所得主要用于军队内部之军费开支和军丁之俸禄。在当时生产力发展水平较低的条件下，军田生产所得除去用于200万军队的军费和俸禄外，将所剩无几。明中叶后，朝廷为了防御福建、浙江一带的倭寇以及北方少数民族鞑靼的侵扰，每年甚至还要拨付大量的军费.

　　⑤ 徐世钜.历代理财人物选记[M].北京：中国财政经济出版社，1985.

　　⑥ 有的学者可能不同意此观点，认为有增有减不能说就体现了税制设计的低税率原则。我认为，既然有减少的规定就体现了低税率原则，因为对于明朝廷来讲，他所拥有的征税权是无限的，当在税法中规定了减少税收的条款，就说明已经具有到了减税的思想。比如，低税率是目前世界税制改革的一个原则，但我们不能因为有新税种的出台而否认这个原则.

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